La Circolare del Direttore dell’Agenzia delle Entrate, n. 10 del 15 maggio 2019, diretta a chiarire alcuni profili applicativi della c.d. pace fiscale, con riguardo agli articoli 6 e 7 del D.L. 23 ottobre 2018, n. 11, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2018, n. 136, reca un passaggio che, si spera, sia una sorta di lapsus calami.
Come è noto, ai sensi del comma 2-ter dell’articolo 6 della suddetta legge, le controversie pendenti in Cassazione alla data di entrata in vigore della legge di conversione possono essere definite con il pagamento di un importo pari al 5% del valore della causa, qualora l’Agenzia delle Entrate sia risultata totalmente soccombente in tutti i precedenti gradi del giudizio.
La norma non opera alcun riferimento espresso ai casi in cui l’Agenzia delle Entrate sia stata soccombente nel giudizio di revocazione, ed allora la Circolare in epigrafe si occupa dell’ipotesi, affermando che “la controversia pendente in Cassazione, instaurata dall’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale emessa in sede di revocazione, è definibile tramite il pagamento di un importo corrispondente al 15 per cento del relativo valore, ai sensi della lettera b) del comma 2 dell’articolo 6. Invero, nel caso di specie, l’Agenzia delle entrate è risultata vittoriosa in appello e la successiva sentenza di accoglimento del ricorso per revocazione determina l’applicazione della percentuale del 15 per cento ma non può valere ad escludere, ritenendolo tamquam non esset, il giudizio di appello al fine di consentire la definizione con il pagamento del 5 per cento”.
L’indirizzo interpretativo non può che destare sorpresa (e dissenso), dal momento che sembra trascurare gli effetti dell’istituto della revocazione, così come statuiti dagli artt. 395 e ss. del codice di procedura civile, cui fa esplicito richiamo, per il processo tributario, l’art. 64 del D.lgs. n. 546/92, come modificato dall’art. 9, comma 1, lett. cc) del D.lgs. n. 156/2015 (con istruzioni dell’AE nella Circolare n. 38/E del 2015).
La sentenza pronunciata a seguito del giudizio di revocazione sostituisce la sentenza revocata, tanto è vero che contro la prima sono ammissibili i mezzi di impugnazione (salvo la revocazione) ai quali era originariamente soggetta la sentenza impugnata per revocazione.
In caso di fondatezza dei motivi di revocazione si produce l’effetto rescindente ma, esaurita tale fase, il successivo giudizio rescissorio, attinente alla modificazione nel merito della sentenza impugnata, può riformare o confermare la sentenza di appello oggetto del giudizio di revocazione. Nel caso di riforma si perviene ad una nuova decisione di merito sulla domanda originaria, che sostituisce quella impugnata.
Ed allora, nel caso in cui, per effetto del giudizio rescissorio di revocazione, la sentenza di revocazione annulli integralmente l’accertamento tanto quanto quella di primo grado, non sembra sussistere alcuna valida ragione per negare al contribuente l’accesso alle previsioni di cui al comma 2-ter dell’art. 6 della legge n. 136/2018, ovvero alla possibilità di definire la lite con il pagamento del 5 per cento del valore della controversia, vertendosi al cospetto, in senso strettamente giuridico, della c.d. doppia conforme, id est della soccombenza dell’Agenzia delle Entrate in entrambi i gradi del giudizio di merito.
La Circolare qui in commento sembra introdurre una “terza via”, nient’affatto prevista dal legislatore della “pace fiscale”, in forza della quale la vittoria del contribuente a seguito di revocazione sarebbe un minus rispetto alla vittoria conseguita direttamente in grado di appello senza il rimedio revocatorio.
Questa “terza via” non trova alcuna giustificazione logica e giuridica, in quanto il giudizio reso in revocazione sul merito della controversia (Cass. n. 2105/1987) sostituisce la precedente decisione di appello che, proprio in quanto affetta da un errore revocatorio, è sottoposta al rimedio della revocazione per eliminarne l’ingiustizia.
Ne consegue che la precedente pronuncia di appello, nell’ipotesi in esame oggetto di giudizio rescissorio anche nel merito (con conferma della decisione di primo grado recante annullamento integrale dell’accertamento dell’Ufficio), è come espunta dall’ordinamento giuridico, e non può conservare efficacia nemmeno ai fini della individuazione della misura della definizione agevolata (15% anziché il 5%).
In caso contrario si creerebbe un’immotivata sperequazione tra il contribuente che abbia vinto in ambedue i gradi del giudizio e quello che sia pervenuto al medesimo risultato, attraverso, anzi, il rimedio, più costoso e faticoso, della rimozione di una sentenza viziata da errore revocatorio.
Sentenza che, utilizzando a contrario i termini adoperati dalla Circolare n. 10 del 15 maggio, è da intendersi proprio “tamquam non esset”.
Avv.ti Antonio e Francesco Mancini – Foro di Campobasso
fonte: Cf News.it – 24/05/2019
